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35. O Legislador Constituinte, atento aos valores
constitucionalizados, especialmente quanto aos objetivos da República Federativa
do Brasil6 - dentre os quais destaco o da construção de uma sociedade livre, justa
e solidária e o foco no Desenvolvimento Nacional, por meio da Emenda
Constitucional nº 42 de 19 de dezembro de 2003, acrescentou ao artigo 195 da
Constitucional o §12 com a seguinte redação:
Art. 195 (...) § 12. A lei definirá os setores de atividade econômica
para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b;
e IV do caput, serão não-cumulativas.
36. Referida emenda veio dar à não-cumulatividade das
contribuições status constitucional. Ou como bem destaca o Professor Paulo de
Barros Carvalho, conteúdo mínimo de significação7, o que, diferente de outrora,
em que a não-cumulatividade apresentava-se como mera liberalidade do legislador
ordinário, passou a ser de observação obrigatória pelas normas
infraconstitucionais, sob pena de cometimento de inconstitucionalidade.
37. Importante consignar que o constituinte apenas
outorgou ao sujeito competente para instituir a não-cumulatividade o dever de
determinar quais setores da economia deveriam estar abarcados pela sistemática.
Ou seja, diferentemente do que acontece com o ICMS8, onde há uma mitigação
constitucional à técnica da não-cumulatividade, o mesmo não ocorreu com as
contribuições. Portanto, se instituída, não cabe ao legislador infraconstitucional
criar embaraços à sistemática.
38. Apesar de criar as hipóteses em que nasceria o direito
ao crédito (regra-matriz do crédito), bem como o seu consequente (§2º, artigo 3º
das Leis nº 10.637/02 e da Lei nº 10.833/039), que impõe a aplicação das mesmas
6 Art. 3º Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil: I - construir uma
sociedade livre, justa e solidária; II - garantir o desenvolvimento nacional; III - erradicar a pobreza
e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais; IV - promover o bem de todos,
sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade e quaisquer outras formas de discriminação.
7 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário Linguagem e Método. 5ª ed. Revisada e ampliada.
São Paulo: Noeses, 2013. p.829.
8 Art. 155 (...) § 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: I - será não-cumulativo,
compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou
prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo
Distrito Federal; II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação: a)
não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou
prestações seguintes; b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações
anteriores; (g.n.)
9 §1º Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação
da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor: I - dos itens mencionados nos
incisos I e II do caput, adquiridos no mês; II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do
caput, incorridos no mês; III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados
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alíquotas previstas no consequente do PIS/COFINS para o aproveitamento dos
créditos, o Legislador, por meio da Lei nº 10.865 de 30 de abril de 2004 (criada
posteriormente à Emenda Constitucional nº 42/03) criou uma série de restrições
ao direito ao crédito.
39. A primeira delas surgiu com a inclusão do §2º no artigo
3º das Leis nº 10.637/02 e da Lei nº 10.833/03:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: I - de mão-de-obra paga a
pessoa física; e II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse
último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos
ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados
pela contribuição.
40. Assim, criou-se a vedação ao crédito nas hipóteses em
que houver i) custos com mão-de-obra paga a pessoa física e ii) quando for
adquirido bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições quando
tais produtos ou serviços revendidos ou utilizados como insumo tiverem saída
sujeita à não incidência, isenção ou alíquota zero.
41. Portanto, segundo referido artigo, se a aquisição de
bens ou serviços estiver gravada pela tributação do PIS/COFINS, não há
que se falar em vedação ao direito ao crédito nessa hipótese, razão pela qual
tal vedação não se aplica à Apelante e não será objeto de insurgência nos
presentes autos.
42. Outras duas hipóteses em que o contribuinte, em tese,
não poderia aproveitar créditos de PIS/COFINS são aquelas previstas nas letras
?a? e ?b? do inciso I do artigo 3º das Leis nº 10.637/02 e nº 10.833/03:
?Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculados em relação a: I - bens
adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: a) no inciso III e VI do § 3o do art. 1o desta Lei;
b) nos § 1o do art. 2o desta Lei; ?